房地产企业企业所得税退税，身体力行，时不我待
作者：黄秀梅/海华 广州
随着国家税制改革的深入推进，继2016年“营改增”大潮过后，国家税务总局对房地产开发企业的土地增值税及企业所得税颇为关注，于2016年12月19日发布了国家税务总局公告2016年第81号《关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》（以下简称“81号公告”），对房地产开发企业由于土地增值税清算原因导致多缴企业所得税的退税处理政策进行了完善。
一、废旧迎新，放宽限制
根据《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第29号，以下简称“29号公告”）规定，房地产开发企业由于土地增值税清算造成的亏损，在企业注销税务登记时还没有弥补的，企业可在注销前提出申请，税务机关将多缴的企业所得税予以退税。但是，由于多种原因，房地产开发企业在开发产品销售完成后，短期内无法注销，导致多缴的企业所得税无法申请退税。结合房地产开发企业和开发项目的特点，税务总局制定“81号公告”，取消了注销才可以退税的限制，只要清算时缴纳土地增值税，当年度的应纳税所得出现负数，且没有后续开发项目的，就可以申请退税。相对于“29号公告”，对房地产企业进行土地增值税清算后的所得税退税条件放宽了限制。
二、总局解读，举例计税
“81号公告”延续了“29号公告”的做法，房地产开发企业开发项目清算后应缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，并计算各年度及累计应退的税款。举例说明如下：
某房地产开发企业2014年1月开始开发某房地产项目，2016年10月项目全部竣工并销售完毕，12月进行土地增值税清算，整个项目共缴纳土地增值税1100万元，其中2014年—2016年预缴土地增值税分别为240万元、300万元、60万元；2016年清算后补缴土地增值税500万元。2014年—2016年实现的项目销售收入分别为12000万元、15000、3000万元，缴纳的企业所得税分别为45万元、310万元、0万元。该企业2016年度汇算清缴出现亏损，应纳税所得额为-400万元。 企业没有后续开发项目，拟申请退税，具体计算详见下表：
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2014年 |
2015年 |
2016年 |
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预缴土地增值税 |
240 |
300 |
60 |
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补缴土地增值税 |
- |
- |
500 |
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分摊土地增值税 |
440(1100×（12000÷30000）) |
550(1100×（15000÷30000）) |
110(1100×（3000÷30000）) |
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应纳税所得额调整 |
-200 （240-440） |
-270 （300-550-20） |
450 （60+500-110） |
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调整后应纳税所得额 |
- |
- |
50 （-400+450） |
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应退企业所得税 |
50（200×25%） |
67.5（270×25%） |
- |
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已缴纳企业所得税 |
45 |
310 |
0 |
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实退企业所得税 |
45 |
67.5 |
- |
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亏损结转（调整后） |
-20(（45-50）÷25%） |
- |
- |
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应补企业所得税 |
- |
- |
12.5 （50×25%=12.5） |
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累计退税额 |
- |
- |
100（45+67.5-12.5） |
在实操计算过程中，需要注意以下几点：
（1） 应退税额要还原到有销售收入的年度分年计算
（2） 累计退税额的限额是项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税。
（3） 当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。
三、申请退税，资料齐备
企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料说明应退企业所得税款的计算过程，包括该项目缴纳的土地增值税总额、项目销售收入总额、项目年度销售收入额、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率，以及是否存在后续开发项目等情况。
目前不少土地出让合同要求企业必须对部分物业自持五年及以上，这部分自持物业如果算后续开发项目的话，目前看来对企业也不是十分有利，自持物业亏得可能性较大，后续弥补不了。从自持物业的性质来看，是属于前一个项目的延续，是按照项目整体规划要求自持的，因为不应被认定为后续开发项目，关于这方面情况的确认也需房地产开发企业多加关注，加强与当地主管税务机关的沟通。
四、执行时间，追溯退税
“81号公告”自发布之日---2016年12月9日起施行，发布之日前，企业凡已经对土地增值税进行清算且没有后续开发项目的，仍存在尚未弥补的因土地增值税清算导致的亏损，可以按照“81号公告”规定的方法，计算多缴企业所得税税款，并申请退税。虽然总局为房地产开发企业的退税时间未设限，但考虑到货币的时间价值和政策变化的动态性，还是建议房地产开发企业尽快落实这方面的工作。
